外贸企业“假自营、真代理”，税务机关不予退税下的救济路径
作者：安克让，律师、税务师“双师”资格，上海段和段（郑州）律师事务所刑事、商事、税务律师。前文提到（见），税务机关不予退税致使A公司前期向B公司多支付的200万元损失无法得到弥补，那么是不是A公司该200万元就白白损失了呢？税务机关做出税务处理决定，该种经营模式下A公司通过行政复议和诉讼要求撤销税务机关的处理决定几乎没有可能，税务机关不予退税也符合政策规定。那么A公司可否通过民事诉讼要求B公司向其返还该200万元呢？通过民事诉讼需要理清三个问题：第一，A公司与B公司之间是买卖合同还是委托代理合同？第二，合同是否有效？第三，该200万元属于什么款项？
第一，A公司与B公司之间是买卖合同还是委托代理合同？
“假自营、真代理”业务模式下往往存在两份合同，一份是出口业务代理协议，一份是货物购销合同。如果A公司按照代理合同提起诉讼，B公司一般会抗辩双方签订的有货物购销合同，且已经报关发货；如果A公司按照购销合同提起诉讼，那么B公司还会抗辩已经报关发货，履行了合同义务。A公司真是哑巴吃黄连，有苦说不出。其实，无论B公司如何抗辩，最终需要回归到业务本质。根据双方签订的《代理出口协议》约定：B公司负责提供货物出口的具体资料及所需单证给A公司，A公司及时报关。报关、商检及货物运输项下的所用费用由B公司负责；B公司负责联络外商，以A公司的公司名义与外商签订货物出口合同，并安排国内采购生产等事宜。因贸易合同产生的经济纠纷和法律责任由B公司承担；B公司对每批出口货物及所提供的资料的真实性负责，对提供给A公司办理出口退税的增值税发票、合同等资料必须真实有效；货物报关出口后，A公司负责出口货物项下外汇的及时收汇结汇。A公司收到外汇款后，必须两日内将外汇款付至B公司指定账户用于支付货款，不得扣留款项。根据上述代理协议约定，A公司的义务仅为报关，负责转款，办理出口退税，其余义务均由B公司完成并承担责任。双方实质上是代理关系，委托代理出口系双方真实意思表示，签订购销合同的目的系为了以A公司的名义办理出口退税。
第二，双方签订的合同是否有效？
关于合同效力的问题，司法实践中目前有两种观点，一种观点认为有效，如福建省福州市中级人民法院（2021）闽01民终729号民事判决书记载，一审法院认为《外贸代理出口协议书》系当事人的真实意思表示，其内容不违反法律、行政法规的强制性规定，属有效合同。二审法院对一审判决予以维持；陕西省高级人民法院（2018）陕民终737号民事判决书记载，一审法院认为，依法成立的合同，对当事人具有法律约束力。当事人应当按照约定全面履行自己的义务。广州畜产公司与陕西世源公司于2014年5月19日、2015年1月26日分别签订的《代理出口合作协议》系双方真实意思的表示，不违反法律、行政法规的强制性规定，合法有效。二审法院也是维持原判；另一种观点认为无效，如山东省高级人民法院（2014）鲁民提字第158号民事判决书侯晓川以华坤公司的名义进行退税属于损害国家利益的行为，根据《中华人民共和国合同法》第五十二条第一款第（二）的规定，双方签署的出口协议为无效合同。再审法院对此予以认可；浙江省杭州市中级人民法院（2020）浙01民终8589号民事判决书认为，汇达公司与奥陆公司签订的《代理出口协议》，实质是奥陆公司借具有货物进出口许可资质的汇达公司名义从事出口业务，并以汇达公司名义退税，该行为违反了我国有关出口退税的相关政策、法规，扰乱了我国正常的进出口经营秩序和国家税收机制的正常运行，损害了国家利益，应属无效。
我们支持第二种观点，认为该协议无效。《中华人民共和国民法典》第一百五十三条规定“违反法律、行政法规的强制性规定的民事法律行为无效。但是，该强制性规定不导致该民事法律行为无效的除外。违背公序良俗的民事法律行为无效。”国税发24号、财税【2012】39号文件虽然并非法律、行政法规，该两份文件明令禁止“假自营、真代理”，系国家主管机关为了防止不法分子骗取国家出口退税，维护国家进出口管理秩序和国家税收利益，违反该文件规定，显然是违背了公序良俗，协议自然应认定为无效。依照《中华人民共和国民法典》第一百五十七条规定，民事法律行为无效、被撤销或者确定不发生效力后，行为人因该行为取得的财产，应当予以返还；不能返还或者没有必要返还的，应当折价补偿。有过错的一方应当赔偿对方由此所受到的损失；各方都有过错的，应当各自承担相应的责任。法律另有规定的，依照其规定。
第三，A公司支付给B公司的200万元属于什么性质？
弄明白这个问题，我们需要将协议下的业务模式进行还原。正常的交易模式，应该是A公司有自己的外商客户，然后根据需求向B公司或其指定的供货商采购货物，也就是A公司有真实的业务发生。A公司向B公司或其指定的供货商采购货物并支付货款，B公司向A公司开具增值税专用发票，A公司取得货的控制权后报关向外商发货，外商向A公司支付货款（付款时间看约定），货物出口后，A公司凭通关单证向税务机关申请出口退税。该出口退税款本应归A公司所有。
而双方实际的业务却是：A公司与B公司先签订代理出口协议书，协议约定B公司委托A公司代理出口业务，A公司同B公司指定的外方及供货方签订供货及购货合同，B公司通过货代公司以A公司名义进行发货、报关出口，B公司发货后，将每一单业务的合同、装箱单、报关单、货代信息等材料提交给A公司，A公司归集材料形成退税备案材料，确定每个报关单对应应开增值税专用发票含税总金额，B公司开具增值税专用发票给A公司，由A公司以自营出口名义向所属税务机关申报退税。该种业务模式下实际出口货物的是B公司，其没有出口退税权，税务机关是不予退税的，但B公司借用A公司的名义出口货物并办理出口退税，使得A公司拿到了本不应该拿到的退税款。A公司在本业务中仅是收取代理费用，而A公司之前以货款的名义支付给B公司的200万元，本质上是A公司先行将以后申请的出口退税款支付给B公司，属于一种垫付出口退税款的行为，A公司申请出口退税款后则收回先前垫付的200万元同时取得代理费30万元。
基于以上分析，我们认为A公司可以进出口代理合同纠纷向B公司提起民事诉讼，要求B公司返还垫付的200万元，实践中双方签订的协议也往往会对税务机关不予退税情况下的责任承担做出约定，虽然双方签订的协议有可能被法院认定为无效，但并不影响A公司挽回损失。需要提醒的是，A公司即使能通过民事诉讼挽回损失，但还会面对税务机关的稽查，经历漫长的等待，承担一系列的法律后果，代价巨大。因此，外贸企业应该树立合规意识，不可心存侥幸。
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